Makalah Audit Sektor Publik

Cakupan paragraf dalam laporan auditor meliputi dua frase penting yang terkait langsung dengan materialitas dan resiko. Kedua frase tersebut adalah :

1.    Frase Mendapatkan Tingkat Keyakinan yang Memadai

Frase ini dimaksudkan untuk menginformasikan kepada para pengguna laporan bahwa auditor tidak memberikan jaminan atau keyakinan absolut atas penyajian yang wajar dalam laporan keuangan.

2.    Frase Bebas dari Salah Saji Material

Frase ini dimaksudkan untuk menginformasikan kepada para pengguna laporan bahwa tanggung jawab auditor terbata hanya pada informasi keuangan yang material. Materialitas sangat penting karena tidak mungkin bagi auditor untuk memberikan keyakinan atas jumlah yang signifikan.

MATERIALITAS

            Materialitas merupakan pertimbangan utama dalam menetukan laporan audit yang tepat untuk diterbitkan. Sedangkan FASB mendefinisikan materialitas sebagai besarnya nilai yang dihilangkan atau salah saji informasi akuntansi yang dilihat dari keadaan yang melingkupinya dapat mengakibatkan perubahan atas atau pengaruh terhadap pertimbangan orang yang meletakkan kepercayaan terhadap informasi tersebut, karena adanya penghilangan atau salah saji tersebut.

            Oleh karena para auditor betanggung jawab untuk menetukan apakah terdapat salah saji material dalam laporan keuangan, maka jika terdapat penemuan suatu salah saji material, mereka harus membuatnya menjadi perhatian klien, sehingga dapat dilakukan koreksi atas salah saji tersebut. Untuk menentukan hal tersebut, auditor sangat bergantung kepada pengetahuan yang mendalam atas penerapan materialitas.

            Auditor harus mengikuti lima langkah terkait dalam menerapkan materialitas. Kelima langkah tersebut adalah :

1.    Auditor menetapkan penilaian awal mengenai materialitas,

2.    Mengalokasikan estimasi tersebut pada setiap bagian pengauditan,

3.    Auditor mengestimasikan jumlah salah saji di setiap bagian ketika mereka mengevaluasi bukti audit,

4.    Mengestimasikan salah saji gabungan,

5.    Membandingkan estimasi salah saji gabungan dengan materialistis dalam penilaian awal atau penilaian yang direvisi.

Dari kelima langkah tersebut, dua langkah awal merupakan bagian dari perencanaan, yang merupakan fokus utama dalam pembahasan mengenai materialitas. Sedangkan tiga langkah selanjutnya merupakan evaluasi hasil pengujian audit.

MENETAPKAN PERTIMBANGAN MATERIALITAS AWAL

            PSA 25 (SA 312) mengharuskan auditor untuk memutuskan jumlah gabungan salah saji dalam laporan keuangan yang akan merekan anggap material di awal pengauditan bersamaan dengan ketika mereka mengembangkan strategi audit secara keseluruhan. Hal tersebut dikenal dengan istilah perkembangan materialitas awal. Dinamakan pertimbangan materialitas awal, karena meskipun merupakan opini professional, penilaian tersebut bias berubah selama kontrak kerja. Penilaian tersebut harus didokumentasikan dalam arsip audit.

            Pertimbangan materialitas awal merupakan jumlah maksimal dimana auditor yakin dapat terjadi salah saji dalam laporan keuangan, namun tidak memengaruhi keputusan-keputusan para pengguna yang rasional. Penilaian ini merupakan salah satu keputusan yang paling penting yang harus diambil oleh auditor dan sangat membutuhkan pemahaman dan pertimbangan profesional yang tinggi. Auditor menetapkan pertimbangan materialitas awal untuk membantunya merencanakan pengumpulan bukti-bukti audit yang tepat. Makin kecil jumlah rupiah dalam penilaian awal, makin banyak bukti audit yang harus dikumpulkan.

            Selama melakukan audit, auditor sering kali mengubah pertimbangan materialitas awal. Pengubahan pertimbangan tersebut sering diistilahkan sebagai penilaian materialitas awal yang direvisi. Auditor kemungkinan akan membuat revisi karena perubahan dalam salah satu faktor yang digunakan dalam menetukan penilaian awal, karena auditor memutuskan bahwa pertimbangan materialitas awal terlalu besar atau terlalu kecil.

Terdapat beberapa faktor yang memengaruhi auditor dalam melakukan pertimbangan materialitas awal dalam laporan keuangan. Hal-hal yang sangat penting untuk diperhatikan dalam konsep materialitas adalah sebagai berikut :

1.    Materialitas merupakan konsep relatif, bukan absolut

Sebuah salah saji dengan besaran tertentu dapat menjadi material bagi suatu perusahaan kecil, sebaliknya dengan jumlah salah saji yang sama dapat menjadi tidak material bagi perusahaan yang besar. Sehingga tidak mungkin untuk menentukan acuan nilai nominal untuk pertimbangan materialitas awal yang dapat diterapkan untuk semua klien audit.

2.    Dibutuhkan dasar untuk mengevaluasi materialitas

Karena materialitas merupakan konsep yang relatif, sehingga sangat penting untuk memiliki dasar dalam menetukan apakah suatu jumlah tertentu material atau tidak. Laba bersih sebelum pajak biasanya dijadikan sebagai dasar dalam menetukan materialitas bagi bagi perusahaan yang berorientasi laba karena dianggap sebagai unsure yang sangat penting bagi para penggunanya. Beberapa perusahaan menggunakan dasar utama yang berbeda, karena laba bersih sering kali naik atau turun secara signifikan dari tahun ke tahun, sehingga tidak dapat memberikan dasar yang stabil, atau ketika entitasnya adalah suatu perusahaan nirlaba. Sering kali dasar utama yang digunakan adalah penjualan bersih, laba kotor, dan total aset atau aset bersih. Setelah menetapkan dasar utama, auditor juga harus memutuskan apakah salah saji tersebut secara signifikan berpengaruh pada kewajaran dasar lainnya seperti aset lancar, total aset, liabilitas lancar, dan ekuitas pemilik. PSA 25 (SA 312) mengharuskan auditor untuk mendokumentasikan dasar yang digunakan dalam melakukan pertimbangan materialitas awal ke dalam arsip audit.

Ternyata terdapat faktor-faktor kualitatif yang memengaruhi materialitas. Beberapa salah saji kemungkinan menjadi lebih penting dibandingkan salah saji lainnya bagi para pengguna laporan, meskipun nilai nominalnya sama.

MENGALOKASIKAN PERTIMBANGAN MATERIALITAS AWAL KE SETIAP BAGIAN (SALAH SAJI YANG DAPAT DITERIMA)

            Pengalokasian pertimbangan materialitas awal ke setiap bagian merupakan hal yang penting untuk dilakukan karena auditor mengumpulkan bukti audit per bagian dibandingkan dengan laporan keuangan secara keseluruhan. Jika para auditor memiliki penilaian materialitas awal untuk setiap bagian, hal tersebut akan membantu mereka dalam memutuskan bukti audit yang tepat untuk dikumpulkan.

            Sebagian besar praktisi mengalokasikan materialitas pada akun-akun neraca daripada akun-akun laba rugi, karena sebagian besar salah saji dalam laporan laba rugi memiliki pengaruh yang sama pada neraca karena adanya sistem pencatatan berganda. Tidak tepat untuk mengalokasikan pertimbangan awal pada laba rugi dan neraca sekaligus, karena akan menyebabkan perhitungan ganda, yang akhirnya menyebabkan salah saji yang dapat diterima yang lebih kecil daripada yang diharapkan. Hal ini memungkinkan auditor untuk mengalokasikan materialitas pada akun-akun laba rugi atau neraca. Karena dalam sebagian besar pengauditan akun-akun neraca lebih sedikit dibandingkan akun-akun laba rugi, dan karena sebagian besar proseur audit menekankan pada akun-akun neraca, maka materialitas seharusnya hanya dialokasikan pada akun-akun neraca.

            Ketika auditor mengalokasikan pertimbangan materialitas awal pada saldo-saldo akun, materialitas yang dialokasikan ke setiap saldo akun yang dimaksud dalam PSA 25 (SA 312) sebagai salah saji yang dapat diterima. Auditor juga menghadapi tiga kesulitan utama dalam mengalokasikan materialitas ke dalam akun-akun neraca. Ketiga kesulitan tersebut antara lain :

1.    Auditor memperkirakan akun-akun tertentu memiliki salah saji yang lebih banyak dibandingkan akun-akun lainnya.

2.    Baik salah saji maupun kurang saji harus dipertimbangkan.

3.    Biaya auit relatif memengaruhi alokasi tersebut.

       Ketiga kesulitan diatas harus dipertimbangkan dalam pengalokasiannya. Perlu diingat pula bahwa di akhir pengauditan, auditor harus menggabungkan semua salah saji aktual dan salah saji estimasi dan membandingkannya dengan penilaian materialitas awal. Dalam mengalokasikan salah saji yang dapat diterima, auditor mencoba untuk melakukan audit seefisien mungkin.

            Perhatikan bahwa dalam pengalokasian yang penting untuk diperhatikan oleh auditor adalah dampak gabungan pada laba operasi dari salah saji di setiap akun neraca. Suatu lebih saji dalam akun aset akan memiliki pengaruh yang sama dalam laporan laba rugi, sebagaimana kurang saji dalam akun liabilitas. Sebaliknya, salah klasifikasi dalam neraca, misalnya klasifikasi suatu wesel bayar sebagai utang dagang, tidak akan berpengaruh pada laba operasi. Sehingga, materialitas dari unsur-unsur yang tidak memengaruhi laporan laba rugi harus dipertimbangkan tersendiri.

            Dalam praktiknya, sering kali sulit untuk memperkirakan terlebih dahulu akun-akun apa yang paling mungkin mengalami salah saji dan apakah salah saji tersebut kemungkinan adalah kurang saji atau lebih saji. Demikian pula, biaya relatif atas pengauditan saldo-saldo akun yang berbeda sering kali tidak dapat ditentukan. Sehingga, sulit untuk melakukan penilaian profesional dalam mengalokasikan pertimbangan materialitas awal ke dalam akun-akun. Oleh karena itu, banyak KAP yang menetapkan panduan umum dan metode statistik yang canggih untuk melakukannya. Panduan tersebut juga membantu dalam meyakinkan auditor untuk mendokumentasikan secara tepat dalam arsip audit, sebagaimana diharuskan dalam PSA 25 (SA 312), jumlah salah saji yang dapat diterima dan dasar yang digunakan untuk menentukan jumlah-jumlah tersebut.

            Oleh karena itu, tujuan pengalokasian pertimbangan materialitas awal pada akun-akun neraca adalah untuk membantu auditor dalam menetukan bukti yang tepat yang harus dikumpulkan untuk setiap akun neraca maupun laba rugi. Salah satu tujuan pengalokasian adalah untuk meminimalkan biaya audit tanpa harus mengorbankan kualitas auditnya. Tidak peduli bagaimana pengalokasian dilakukan, ketika audit telah selesai, auditor harus yakin bahwa salah saji gabungan dalam semua akun lebih kecil atau sama dengan penilaian awal (atau revisi) materialitas.

MEMPERKIRAKAN SALAH SAJI DAN MEMBANDINGKAN DENGAN PENILAIAN AWAL

            Saat auditor melakukan prosedur audit, mereka menyimpan kertas kerja dari semua salah saji yang ditemukan baik salah saji yang diketahui maupun salah saji yang mungkin. Salah saji yang diketahui merupakan salah saji dimana seorang auditor dapat dengan tepat mengetahui letak kesalahan saji dalam akun tersebut. Sedangakan salah saji yang mungkin merupakan salah saji yang muncul ketika terdapat perbedaan antara penilaian manajemen dengan auditor mengenai saldo dari suatu akun, dan adanya proyeksi salah saji berdasarkan sampel yang diambil oleh auditor dari suatu populasi

Risiko Audit dan Perencanaan

            Sebagian besar resiko yang dihadapi oleh auditor sulit untuk diukur tingkat kepastiannya dan membutuhkan pertimbangan besar untuk menanganinya dengan tepat agar dapat meraih kualitas audit yang tinggi. Terdapat beberapa tingkat resiko serta ketidakpastian dalam menjalani fungsi pengauditan seperti yang telah dijabarkan pada bab sebelumnya. Oleh karena itu auditor harus sangat memahami mengenai lingkungan, latar belakang, serta jenis usaha klien atau perusahaan yang akan ia audit dengan cara-cara yang telah dijabarkan pada bab sebelumnya agar dapat menila risiko salah saji material pada laporan keuangan klien.

            Pada umumnya, auditor menggunakan model risiko audit dalam menangani risiko perencanaan bukti audit yang notabene model ini berdasarkan literatur profesional PSA 26 mengenai pengujian sampe audit dan PSA 25 mengenai  materialitas dan risiko.

            Model risiko audit membantu auditor untuk menentukan seberapa banyak jenis bukti yang ada dan jenis bukti apa saja yang harus dikumpulkan pada saat setiap siklusnya. Model ini biasanya dinyatakan seperti berikut :

PDR = (AAR) : (IrxCR)

PDR    = Risiko Deteksi yang direncanakan

AAR   = Risiko Audit yang dapat diterima

IR        = risiko bawaan

CR       = Risiko Pengendalian

JENIS JENIS RESIKO

a.       Risiko Deteksi Yang Direncanakan (Planned Detection Risk)

      Merupakan risiko dimana bukti audit untuk suatu bagian tidak mampu mendeteksi salah saji yang dapat diterima.

b.      Risiko Bawaan (Inherent Risk)

      Mengukur penilaian auditor atas kemungkinan terdapatnya salah saji material baik dalam bentuk kecurangan maupun kesalahan dalam sebuah bagian pengauditan sebelum mempertimbangkan efektivitas pengendalian internal klien.

c.       Risiko Pengendalian (Control Risk)

      Mengukur penilaian auditor mengenai apakah salah saji yang ada melebihi jumlah yang dapat diterima atau tidak pada suatu bagian pengauditan akan dapat dicegah atau dideteksi dengan tepat waktu oleh pengendalian internal klien.

d.      Risiko Audit yang Dapat Diterima (Acceptable Audit Risk)

      Mengukur tingkat kesediaan auditor untuk menerima kemungkinan adanya salah saji dalam laporan keuangan setelah audit telah selesai dijalankan dan opini wajar tanpa pengecualian telah diterbitkan. Seringkali auditor menggunakan istilah keyakinan audit atau tingkat keyakinan atau juga sering disebut sebagai keyakinan keseluruhan dibandingkan istilah risiko audit yang dapat diterima.

Perbedaan Antara Risiko-risiko dalam Model Risiko Audit

            Terdapat beberapa perbedaan penting yang digunakan auditor dalam menilai faktor risiko dalam model risiko audit. Bagi model risiko audit yang dapat diterima, auditor memutuskan risiko yang dapat diterima oleh KAP bahwa terdapat salah saji dalam laporan keuangan setelah audit diselesaikan berdasarkan beberapa faktor yang terkait dengan klien.

            Risiko bawaan dan risiko pengendalian ditetapkan berdasarkan ekspektasi maupun prediksi auditor terhadap kondisi yang dialami oleh klien. Sebuah contoh dimana risiko pengendalianya tinggi adalah persediaan yang belum terjual selama dua tahun

MENILAI RISIKO AUDIT YANG DAPAT DITERIMA

            Dalam sebuah pengauditan, auditor harus memutuskan risiko audit yang dapat diterima. Auditor menetapkan risiko kontrak kerja, kemudian menggunakannya untuk memodifikasi audit yang dapat diterima.

Dampak Risiko Kontrak Kerja Terhadap Risiko Audit yang Dapat Diterima

Risiko kontrak kerja adalah risiko dimana auditor/KAP akan menderita kerugian karena hubungan klien, walaupun laporan audit yang disiapkan untuk klien sudah benar. Contohnya adalah ketika klien mengumumkan perusahaannya bangkrut setelah dilakukannya audit, kemungkinan adanya tuntutan hukum terhadap KAP meskipun hasil auditnya sudah baik.

Perlu diketahui bahwasanya auditor tidak setuju mengenai risiko kontrak kerja perlu dipertimbangkan dalam perencanaan audit. Bagi pihak yang menentang dilakukannya modifikasi bukti dalam risiko kontrak kerja menyatakan auditor tidak memberikan opini auditnya sehingga tidak dapat memberikan keyakinan yang lebih tinggi atau lebih rendah karena adanya risiko kontrak kerja. Sebaliknya, yang mendukung dilakukannya modifikasi berpendapat bahwa auditor boleh mengumpulkan bukti tambahan dan menelaah audit lebih dalam selama tingkat keyakinan tidak diturunkan dibawah tingkat keyakinan yang cukup tinggi ketika risiko kontrak kerja yang rendah terjadi.

Faktor-Faktor Yang Memengaruhi Risiko Audit

Ada beberapa hal yang memengaruhi risiko kontrak kerja dan juga risiko audit yang dapat diterima, yaitu:

1.      Tingkat ketergantungan pengguna eksternal laporan keuangan.

Ketika pengguna memiliki ketergantungan yang besar pada laporan keuangan, maka dengan sendirinya risiko audit perlu diperkecil. Beberapa factor yang dapat dijadikan petunjuk tingkat ketergantungan pengguna pada suatu laporan keuangan:

a.       Ukuran klien ; makin besar kegiatan operasi klien, makin luas penggunaan laporan keuangan.

b.      Distribusi kepemilikan ; Laporan keuangan perusahaan publik umumnya dipergunakan oleh lebih banyak pengguna daripada laporan keuangan perusahaan non-publik.

c.       Sifat dan jumlah liabilitas ; Jika laporan keuangan mengandung nilai kewajiban yang besar, laporan keuangan tersebut memiliki kecenderungan yang lebih besar untuk dipergunakan secara luas oleh para kreditur.

2.      Kemungkinan klien akan mengalami kesulitan keuangan setelah laporan audit diterbitkan.

Bila klien terpaksa dinyatakan pailit setelah audit selesai, besar kemungkinan auditor diminta untuk mempertahankan kualitas audit yang dilaksanakan.

3.      Integritas manajemen.

Jika integritas dipertanyakan maka risiko audit yang dapat diterima akan rendah. Jika integritas rendah, sering timbul konflik dengan pedagang saham, konsumen, dan aparat negara sehingga akan mempengaruhi anggapan pemakai atas kualitas audit dan dapat menyebabkan tuntutan

Menetapkan Risiko Audit Yang Dapat Diterima.

Faktor-faktor	Metode-metode yang Dipergunakan untuk Menilai Risiko Audit yang Dapat Diterima
Tingkat ketergantungan pengguna eksternal laporan keuangan	Ø  Menelaah laporan keuangan, termasuk catatan atas laporan keuangan Ø  Membaca notulen rapat dewan direksi untuk menentukan berbagai rencana masa depan Ø   Menelaah Formulir 10K bagi sebuah perusahaan publik Ø  Membahas rencana-rencana keuangan dengan pihak manajemen
Kemungkinan terjadinya kesulitan keuangan	Ø  Melakukan analisa atas laporan keuangan untuk menilai gejala kesulitan keuangan dengan mempergunakan sejumlah rasio serta berbagai prosedur analitis lainnya Ø  Menelaah laporan arus kas historis maupun laporan proyeksi arus kas untuk mempelajari sifat arus kas masuk dan arus kas keluar
Integritas manajemen	Ø  Mengikuti sejumlah prosedur perencanaan audit dan prosedur analitis mengenai penerimaan dan keberlanjutan klien

MENILAI RISIKO BAWAAN

Pencantuman risiko bawaan dalam model risiko audit berarti bahwa auditor harus berupaya untuk memprediksikan dimanakah letak probabilitas salah saji yang paling banyak terjadi serta probabilitas salah saji yang paling sedikit terjadi dalam laporan keuangan.

Faktor-faktor yang Mempengaruhi Risiko Bawaan

Beberapa faktor utama pada saat melakukan penilaian atas resiko bawaan adalah :

1)      Sifat bisnis klien

Pada umumnya, tingkat risiko bawaan dari satu bisnis dengan bisnis lainnya sangat beragam, terutama untuk risiko bawaan yang terkandung pada akun-akun seperti akun persediaan, piutang dagang dan piutang kredit, serta aset tetap. Sifat bisnis klien seharusnya tidak memberikan pengaruh atau hanya memberikan pengaruh yang kecil saja pada tingkat risiko bawaan yang terdapat dalam akun kas, surat utang dan utang hipotik.

2)      Hasil audit yang diperoleh dari audit-audit sebelumnya

Salah saji yang diketemukan pada audit tahun sebelumnya kemungkinan besar akan diketemukan kembali pada penugasan audit tahun berjalan. Hal ini diakibatkan karena sebagian besar jenis salah saji umumnya bersifat sistemik/teratur, serta organisasi-organisasi seringkali mengalami keterlambatan dalam melakukan sejumlah perubahan untuk menghapuskan salah saji tersebut. Oleh karena itu, auditor akan dianggap ceroboh jika ia mengabaikan temuan audit yang diperoleh pada audit tahun sebelumnya, pada saat ia melakukan penyusunan program audit atas penugasan audit tahun berjalan.

3)      Penugasan awal versus penugasan ulangan

Kurangnya temuan audit yang diperoleh dari penugasan audit tahun-tahun sebelumnya dapat menyebabkan para auditor menetapkan suatu tingkat risiko bawaan yang lebih tinggi bagi penugasan audit awal daripada tingkat risiko bawaan yang ditetapkan atas penugasan audit ulangan dimana pada penugasan audit sebelumnya tidak diketemukan salah saji yang material.

4)      Pihak-pihak terkait

Berbagai transaksi yang terjadi antara perusahaan induk dan perusahaan anak serta transaksi-transaksi yang terjadi antara pihak manajemen dengan entitas perusahaan merupakan contoh-contoh dari transaksi dengan pihak terkait sebagaimana yang terdefinisikan dalam PSAK 57. Karena berbagai transaksi ini tidak terjadi pada dua belah pihak yang saling independen yang bertransaksi sejauh jangkauan tangan saja, maka kemungkinan bahwa transaksi-transaksi tersebut mengalami salah saji lebih besar, sehingga mengakibatkan suatu peningkatan pada nilai risiko bawaan.

5)      Berbagai transaksi nonrutin

Berbagai transaksi yang tidak umum dilakukan oleh klien memiliki kemungkinan yang lebih besar akan dicatat secara tidak benar oleh pihak klien daripada pencatatan atas berbagai transaksi yang rutin karena pihak klien kurang memiliki pengalaman dalam melakukan pencatatan atas hal tersebut.

6)      Pertimbangan yang diperlukan untuk mengoreksi pencatatan berbagai saldo dan transaksi akun

Contoh-contoh atas jenis akun ini adalah cadangan atas piutang tak tertagih, nilai persedian yang usang, kewajiban atas pembayaran waran, serta cadangan kerugian kredit bank. Serupa dengan hal itu, berbagai transaksi atas sejumlah perbaikan utama atau penggantian sebagian aktiva merupakan contoh-contoh dimana sejumlah perbandingan diperlukan.

7)      Menyusun populasi

Seringkali, berbagai unsur individual yang menyusun total populasi turut memberikan pengaruh pada ekspektasi auditor akan salah saji yang material.

Membuat Keputusan Risiko Bawaan

Auditor harus mengevaluasi semua informasi yang dapat mempengaruhi tingkat risiko bawaan serta memutuskan suatu tingkat risiko bawaan yang tepat bagi setiap siklus, akun, dan dalam banyak situasi bagi setiap tujuan audit pula.

Memperoleh Informasi untuk Menilai Risiko Bawaan

Para auditor memulai penilaian mereka atas risiko bawaan selama fase perencanaan serta akan memperbaharui penilaian tersebut sepanjang penugasan audit. Pada saat auditor melakukan beraneka jenis pengujian dalam suatu penugasan audit, maka ia akan memperoleh tambahan informasi yang seringkali pula akan mempengaruhi tingkat penilaian awal.

Menilai Risiko Kecurangan

Untuk memenuhi persyaratan standar audit, sangat penting auditor menilai risiko dan memberi respon kepadanya daripada hanya medidentifikasinya mereka sebagai risiko audit yang dapat diterima, risiko bawaan, atau risiko pengendalian. Oleh karena itu banyak kantor audit menilai risiko kecurangan secara terpisah dari penilaian komponen model risiko.

Standart auditing yang diterima mengharuskan auditor untuk menilai resiko kesalahan pernyataan material sampai kecurangan. Ketika auditor mempertimbangkan resiko bawaan dan resiko pengendalian, auditor juga harus mempertimbangkan resiko kecurangan. Auditor biasanya mempertimbangkan resiko kesalahan pernyataan material dengan membagi dua tipe kecurangan: kecurangan laporan keuangan dan penyalahgunaan asset.

Untuk menilai risiko kecurangan auditor mengumpulkan informasi untuk mengetahui luasnya keberadaan kondisi kecurangan. Segitiga kecurangan yang menggambarkan aspek umum dari seluruh kecurangan, yaitu:

1.   Kesempatan untuk melakukan kecurangan.

2.   Insentive atau tekanan.

3.   Kemampuan untuk merasionalisasi kecurangan menjadi konsisten dengan nilai       kepantasan internal.

HUBUNGAN ANTARA RISIKO DENGAN BUKTI AUDIT DAN FAKTOR-FAKTOR YANG MEMPENGARUHI RISIKO

Untuk memodifikasi bukti audit, ada dua cara dimana auditor bisa mengubah audit untuk merespons risiko, misalnya:

a)      Perjanjian itu mungkin membutuhkan staf yang lebih berpengalaman. Kantor akuntan publik harus mempunyai staf yang bermutu, tetapi untuk klien dengan risiko audit rendah bisa diterima, perhatian khusus diberikan dalam pemilihan staf.

b)      Perjanjian akan ditelaah kembali lebih teliti daripada biasanya. Kantor akuntan publik harus yakin bahwa arsip audit yang mendokumentasikan rencana audit, akumulasi bukti audit dan kesimpulan dan masalah lain dalam audit telah ditelaah dengan memadai. Saat risiko audit yang bisa diterima itu rendah, seringkali ada ulasan oleh personil yang tidak ditugaskan ke perjanjian itu.

Resiko Audit untuk setiap Bagian

            Tidak ada resiko pengendalian maupun resiko bawaan yang diukur untuk audit secara keseluruhan. Melainkan, baik risiko pengendalian maupun resiko bawaan diukur untuk setiap siklus, setiap akun dalam suatu siklus, dan bahkan terkadang untuk setiap tujuan audit atas akun-akun tersebut. Pengukuran ini kemungkinan akan berbeda dalam pengauditan yang sama dari siklus yang satu dengan siklus yang lain, dari satu akun ke akun yang lain, dan dari satu tujuan ke tujuan yang lain.

            Auditor biasanya menggunakan risiko audit yang dapat diterima yang sama untuk setiap bagian karena faktor-faktor yang mempengaruhi resiko audit yang dapat diterima terkait dengan keseluruhan pengauditan, bukan pada masing-masing akun. Contohnya, tingkat ketergantungan para pengguna eksternal yang tinggi terhadap laporan keuangan biasanya terkait dengan laporan keuangan secara keseluruhan, bukan hanya satu atau dua akun saja.

Menghubungakan Salah Saji dan Resiko yang Dapat diterima dengan Tujuan Audit Terkait Saldo

            Meskipun merupakan suatu hal yang umum dalam praktiknya untuk mengukur resiko bawaan dan resiko pengendalian untuk setiap tujuan audit terkait saldo, namun tidak lazim untuk mengalokasikan materialitas ke dalam setiap tujuan tersebut. Auditor harus mampu menghubungkan sebagian besar resiko dengan tujuan yang berbeda dan cukup mudah menentukan hubungan antara suatu resiko dengan satu aau dua tujuan

                         

Keterbatasan dalam Pengukuran

            Salah satu kekurangan dalam penerapan model resiko audit adalah kesulitan pengukuran komponen-komponen resiko dalam model tersebut.

            Untuk menangani masalah pengukuran ini, banyak auditor yang menggunakan istilah pengukuran yang luas dan subjektif, seperti rendah, sedang dan tinggi. Sebagaimana contoh berikut :

Situasi	Resiko Audit yg dpt diterima	Resiko Bawaan	Resiko Pengendalian	Resiko Deteksi yg direncanakan	Jumlah bukti yg dibutuhkan
1	Tinggi	Rendah	Rendah	Tinggi	Rendah
2	Rendah	Rendah	Rendah	Sedang	Sedang
3	Rendah	Tinggi	Tinggi	Rendah	Tinggi
4	Sedang	Sedang	Sedang	Sedang	Sedang
5	Tinggi	Rendah	Sedang	Sedang	Sedang

Dari tebel diatas kita ambil situasi no 1, auditor telah memutuskan bahwa resiko audit yang dapat diterima tinggi untu satu akun atau satu tujuan. Auditor telah menyimpulkan bahwa terdapat resiko salah saji yang rendah dalam laporan keuangan dan pengendalian internalnya juga efektif. Sehingga, resiko deteksi yang direncanakannya tinggi. Sebagai hasilnya, sedikit bukti audit yang diperlukan. Sedangkan untuk situasi 3 kebalikan dari situasi 1

Pengujian Terperinci Kertas Kerja Perencanaan-Bukti

            Dalam praktiknya auditor mengembangkan beragam kertas kerja untuk membantu dalam mengaitkan pertimbangan-pertimbangan yang mempengaruhi bukti audit dengan pengumpulan bukti yang tepat. Salah satu kertas kerja yang digunakan adalah sebagai berikut :

Kertas Kerja Perencanaan Bukti untuk Menentukan Pengujian Terperinci atas Saldo Akun PT.Perkakas Prima-Piutang Dagang

	keterkaitan perincian	Keberadaan	Kelengkapan	Akurasi	Klasifikasi	Pisah Batas	Nilai Realisasli	Hak
Resiko yang dapat diterima	Tinggi	Tinggi	Tinggi	Tinggi	Tinggi	Rndah	Tinggi	Tinggi
Resiko bawaan	Rendah	Sedang	Rendah	Rendah	Rendah	Sedang	Sedang	Rendah

Salah saji yang dapat diterima Rp 265.000.000

Resiko deteksi yang direncanakan diperkirakan sama untuk setiap tujuan audit terkait saldo dalam mengaudit piutang dagang PT Perkakas Prima jika hanya terdapat tiga faktor yang diperlukan auditor untuk mempertimbangkan risiko audit yang dapat diterima, risiko bawaan, dan salah saji yang dapat diterima. Kertas kerja perencanaan audit menunjukkan bahwa faktor-faktor lainya juga harus ikut dipertimbangkan sebelum membuat keputusan akhir.

Hubungan Antara Resiko dan Materialitas dengan Bukti Audit

            Konsep materialitas dan risiko dalam audit sangat berkaitan erat dan tidak dapat dipisahkan. Resiko merupakan ukuran atas ketidakpastian, sedangkan materialitas merupakan ukuran besaran atau tinggi rendahnya. Bersama-sama keduanya mengukur jumlah ketidakpastian dalam suatu besaran tertentu. Sebagai contoh, suatu pernyataan bahwa bahan bukti yang direncananakan untuk dikumpulkan oleh auditor hanya berisiko 5 persen (risiko yang dapat diterima) tidak dapat mendeteksi salah saji yang melebihi salah saji yang dapat diterima sebesar Rp 265.000.000 (materialitas), merupakan pernyataan yang sangat jelas. Jika pernyataan tersebut menghilangkan bagian risiko maupun materialitas, akan menjadi pernyataan yang tidak berarti. Alur hubungan salah saji yang dapat diterima dan risiko terhadap bukti yang direncanakan

MENGEVALUASI HASIL

            Setelah auditor merencanakan kontrak kerja dan mengumpulkan bukti audit, hasil-hasilnya juga bisa dinyatakan dalam versi evaluasi dari model risiko audit. Model resiko audit untuk mengevaluasi hasil audit dinyatakan dalam PSA sebagai berikut :

                                               

Dimana :

AcAR = Resiko yang dapat dicapai. Resiko yang dapat dicapai adalah sebuah ukuran audit yang telah diambil auditor bahwa sebuah akun dalam laporan keuangan salah saji secara material setelah auditor mengumpulkan bukti audit

IR = Risiko bawaan. Risiko bawaan ini adalah faktor risiko bawaan yang sama yag telah dibahas dalam perencanaan kecuali telah direvisi sebagai hasil dari informasi baru

CR = Resiko pengendalian. Risiko pengendalian ini adalah resiko pengendalian yang sama yang telah dibahas kecuali direvisi selama audit

AcRD = Risiko deteksi yang dicapai. Resiko deteksi yang dicapai adalah sebuah ukuran resiko bahwa bukti audit untuk suatu bagian tidak dapat mendeteksi salah saji melebihi jumlah yang dapat diterima, jika salah saji semacam itu ada. Auditor bisa mengurangi risiko deteksi yang dicapai hanya dengan mengumpulkan bukti

            Penelitian menunjukkan penggunaan rumus ini bisa menghsilkan resiko salah saji terhadap resiko audit yang dicapai. Walaupun tidak tepat menggunakan rumusan ini, namun hubungan-hubungan dalam rumusan ini benar dan bisa digunakan dalam praktiknya. Rumusan ini menunjukkan tiga cara untuk mengurangi resiko audit

1.      Mengurangi resiko bawaan. Karena resiko bawaan dinilai oleh auditor berdasarkan kondisi klien, penilaian ini diseesaikan selama perencanaan dan biasanya tidak berubah kecuali fakta-fakta baru terbuka saat audit berjalan

2.      Mengurangi resiko pengendalian. Resiko pengendalian yang dinilai, dipengaruhi oleh pengendalian internal dari klien dan pengujian auditor terhadap pengendalian itu. Auditor bisa mengurangi resiko pengendalian dengan melakukan uji pengendalian lebih luas jika klien memiliki pengendalian yang efektif

3.      Mengurangi resiko deteksi dengan meningkatkan uji audit substantif. Auditor mengurangi resiko deteksi yang dicapai dengan mengumpulkan bukti menggunakan prosedur analitis, tes substantive dari transaksi dan tes dari rincian saldo. Prosedur audit tambahan, mengasumsikan kalau prosedur itu efektif dan ukuran sampel lebih besar, keduanya mengurangi resiko dateksi yang dicapai.

           Secara subjektif, menggabugkan tiga faktor ini untuk mencapai risiko audit yang rendah, membutuhkan pertimbangan professional yang dapat diputuskan. Beberapa KAP mengembangkan pendekatan yang bagus untuk membantu auditor membuat pertimbangan tersebut, dan juga KAP lain yang menyerahkan keputusan itu kepada setiam tim audit

MEREVISI RESIKO DAN BUKTI

Seperi sudah dijelaskan sebelumnya, model resiko audit adalah sebuah model perencanaan dan oleh karena itu digunakan secara terbatas dalam mengevaluasi hasil.

            Penanganan khusus harus dilakukan ketika auditor memutuskan, berdasarkan bukti yang dikumpulkan, bahwa penilaian awal terkait resiko pengendalian atau resiko bawaan ternyata kurang saji atau resiko audit yang dapat diterima lebih saji. Auditor sebaiknya mengikuti pendekatan dua langkah

1.      Auditor harus merevisi penilaian awal dari resiko yang wajar. Adalah pelanggaran jika membiarkan penilaian awal tidak diubah jika auditor tahu itu adalah tidak wajar

2.      Auditor harus mempertimbangkan dampak dari revisi terhadap bukti yang diharuskan, tanpa penggunaan model resiko audit. Penelitian dalam bidang audit telah menunjukkan, jika resiko yang direvisi digunakan dalam model risiko audit untuk menentukan risiko deteksi yang direncanakan juga telah direvisi, ada bahaya dari tidak meningkatnya bukti secara memadai. Sebagai gantinya, auditor harus berhati-hati mengevaluasi implikasi dari revisi risiko dan memodifikasi bukti dengan tepat, diluar dari model risiko audit.

                                                            DAFTAR

J.Elder,Beasly Mark,Arens Alvin,Jusuf Amir Abadi, Jasa Audit dan Assurance, Salemba Empat, Jakarta, 2011